El impuesto de plusvalía. A la tercera va la vencida

Por Manuel Mata Pastor, decano del Colegio de Abogados de Castellón.

El pasado 26 de octubre se conoció la estimación por el Tribunal Constitucional de la cuestión de inconstitucionalidad promovida por el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía en relación con el conocido Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana o, más comúnmente, Impuesto de Plusvalía.

Esta Sentencia ha venido precedida de otras del TC, que, paulatinamente, ha procedido al desmantelamiento de una figura impositiva que, desde la STC 26/2017 de 16 de febrero de 2017, se sabía herida de muerte.

Las primeras Sentencias (STC 26/2017, STC 37/2017 y 59/2017) determinaron la inconstitucionalidad del impuesto en la medida en que sometía a tributación situaciones de inexistencia real de incremento de valor por lo que, en estos casos, el TC consideró que el tributo no se adecuaba al principio de gravar la existencia de capacidad económica. Pero tan sólo en estos casos. Es decir, pervivía en aquellos otros en los que, por diferencia entre el valor de transmisión y el de adquisición, existiese una plusvalía real.

En todas estas sentencias, el Tribunal acompañaba unas precisiones a su alcance señalando que sólo correspondía al legislador llevar a cabo la modificación de la normativa a fin de adecuar esta figura tributaria a la exigencia constitucional de no someter a tributación situaciones de inexistencia de incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana.

El segundo embate llegó dos años después, con la STC 126/2019 de 31 de octubre, en la que el TC analizó situaciones en las que, pese a la existencia de incremento de valor en la transmisión del terreno urbano, dado el modo objetivo de fijación de la base imponible del impuesto en base al valor catastral del terreno, la cuota tributaria excediese dicha plusvalía. Es decir, el contribuyente debía pagar más cuota del impuesto que plusvalía había obtenido. “También incurre, por lógica deducción de la doctrina constitucional sobre este último principio [de no confiscatoriedad], en un resultado obviamente confiscatorio al agotar la riqueza disponible so pretexto del deber de contribuir” señalaba la STC.

Nuevamente el Tribunal estimó la cuestión de inconstitucionalidad limitando el alcance de su sentencia a “aquellos casos en los que la cuota a satisfacer es superior al incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente.” En su sentencia, el TC reiteraba la necesaria intervención del legislador para modificar la norma y adaptar el régimen legal a las exigencias constitucionales ya conocidas.

Pues bien, la reciente Sentencia dictada el pasado día 26 de octubre supone la puntilla definitiva a esta figura impositiva tal y como se encuentra configurada en la actualidad. En este caso, el problema planteado ya no ha sido el de su adecuación al principio de capacidad económica, sino al principio de capacidad económica en la fijación de su base imponible. En este sentido, el TC ha concluido que la regulación del Impuesto de Plusvalía no respeta la capacidad económica puesta de manifiesto en el momento de concretar las normas de cuantificación de la prestación tributaria.

En palabras del TC, “el mantenimiento del actual sistema objetivo y obligatorio de determinación de la base imponible, por ser ajena a la realidad del mercado inmobiliario y de la crisis económica y, por tanto, al margen de la capacidad económica gravada por el impuesto y demostrada por el contribuyente, vulnera el principio de capacidad económica como criterio de imposición (art. 3.1 CE).”

Tal y como establece el artículo 38.1 de la LOTC “Las sentencias recaídas en procedimientos de inconstitucionalidad tendrán el valor de cosa juzgada, vincularán a todos los Poderes Públicos y producirán efectos generales desde la fecha de su publicación en el ‘Boletín Oficial del Estado.”

Por ello, un aspecto muy controvertido de la sentencia ha sido el alcance y efectos de la declaración de inconstitucionalidad que el TC ha establecido.

El TC ha vuelto a afear al legislador los más de cuatro años que han transcurrido desde la primera de sus sentencias sin que haya modificado o adaptado el régimen legal del impuesto. Y ha querido otorgar un alcance temporal a su declaración de inconstitucionalidad, a partir, no de su publicación en el BOE, sino desde la fecha en que ésta se ha dictado, esto es, desde el 26 de octubre de 2021.

Así, no podrán (1) impugnarse las liquidaciones provisionales o definitivas que no lo hubiesen sido a fecha 26 de octubre, como tampoco (2) instarse la rectificación de las autoliquidaciones presentadas por los contribuyentes si no se hubiese hecho a dicha fecha y respecto a las cuales, como se sabe, se dispone de un plazo general de 4 años.

Muchas cuestiones quedan pendientes, todavía, de ser resueltas. A continuación apuntamos varias.

Ahora sí, parece claro que el legislador no podrá eludir la reiterada exigencia que lleva haciéndole el TC en el sentido de adaptar o sustituir este impuesto por otro que sea respetuoso con el principio de capacidad económica en esta doble dimensión que apunta en sus sentencias. De este modo, el nuevo impuesto, ¿tendrá carácter retroactivo desde el 27 de octubre de 2021, aplicándose a las transmisiones que se realicen desde esta fecha?

En este sentido, ¿qué harán aquellos Ayuntamientos que gestionen este impuesto por el sistema de declaración-liquidación y que, a fecha de dictarse la sentencia, no hubieran liquidado el impuesto al contribuyente? A nuestro modo de ver, no será posible que se liquiden transmisiones previas a dictarse la sentencia y tampoco parecería razonable que la nueva regulación que se adopte pueda pretender una retroactividad que alcance a estos devengos anteriores.

Como reflexión final, consideramos que se ha mantenido demasiado tiempo una situación que era insostenible tras dictarse las primeras sentencias del TC a principios de 2017. Por otro lado, el alcance de la declaración de inconstitucionalidad de la sentencia, que estaría fundamentado en razones de igualdad de posición de los contribuyentes y de garantía de la suficiencia de las entidades locales exigida por el art. 142 CE, impidiendo la rectificación de las autoliquidaciones, ha supuesto tensionar en exceso la coherencia de determinadas instituciones del sistema tributario en su conjunto y esto siempre perjudica la seguridad jurídica y acaba generando más litigiosidad de la que se pretende evitar. No es descartable que, en el futuro, ante situaciones de cuestionamiento de la constitucionalidad de cualquier aspecto de un tributo, los contribuyentes se vean incentivados a impugnar autoliquidaciones, preventivamente, a la espera de pronunciamientos similares. Es decir, mantener la situación viva puede resultar ventajoso.

En relación con la futura regulación de una figura tributaria que deba sustituir a la actual y ante la reforma global de la imposición general que se prevé para el próximo año, en particular de la que afectará a las corporaciones locales, quizá fuese más razonable plantear, siquiera transitoriamente, un recargo sobre las ganancias patrimoniales por la transmisión de terrenos urbanos obtenidas por los contribuyentes en aquellos impuestos que les sean de aplicación (IRPF, Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones) antes que proceder a la creación de un impuesto exnovo similar al que se debe sustituir.